Предприятие самостоятельно выявило, что в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2019 год допустило ошибку, которая привела к занижению налогового обязательства.
Самоштраф Сначала напомним обычные правила выполнения самоисправления. Так, положениями п. 50.1 НКУ налогоплательщику предоставлено право выбора, как исправить ошибку:
- либо через уточняющую декларацию с уплатой до ее подачи суммы недоплаты и штрафа в размере 3 % от суммы недоплаты;
- либо через текущую (отчетную) декларацию с уплатой штрафа в размере 5 % от суммы недоплаты.
Однако карантин добавил в это правило свои краски. Согласно п. 521 подразд. 10 разд. ХХ НКУ за нарушение налогового законодательства, совершенное в течение периода с 1 марта 2020 года по последний календарный день месяца (включительно), в котором завершается действие карантина, штрафные санкции не применяются (условно назовем такой период «штрафными» каникулами).
НЮАНС. Это правило имеет определенные исключения, но к таким исключениям не относятся нарушения по налогу на прибыль.
Заметьте, что с целью применения указанного положения НКУ не важно, кто именно обнаружил «карантинное» нарушение: контролеры во время проверки или налогоплательщик самостоятельно. Значение имеет только период, в течение которого совершено такое нарушение. И здесь сами налоговики высказывают различные точки зрения.
➞ Подход № 1. В отношении ситуации, когда налогоплательщик осуществляет самоисправление, фискалы в информационном письме № 7 распространяют «штрафное» освобождение на случаи внесения изменений в налоговую отчетность, которая подавалась в период «штрафных» каникул.
➞ Подход № 2. А вот в категории 102.20.02 ЗІР налоговики позволяют не начислять штраф, предусмотренный п. 50.1 НКУ, при самостоятельном исправлении ошибок, содержащихся в поданных декларациях за отчетные (налоговые) периоды, приходящиеся на период действия карантина.
Посмотрим, как оба эти подхода соотносятся с нарушением, связанным с занижением налога на прибыль за 2019 год.
Согласно п.п. 49.18.3 НКУ срок подачи годовой декларации по ННП — 60 к. дн., следующих за последним календарным днем отчетного (налогового) года. Кроме того, согласно п. 49.20 НКУ если последний день срока подачи налоговой декларации приходится на выходной или праздничный день, то последним днем срока считается операционный (банковский) день, следующий за выходным или праздничным днем. С учетом этого предельный срок подачи декларации по ННП за 2019 год — 2 марта 2020 года.
Поскольку «штрафные» каникулы действуют с 1 марта 2020 года, то предельный срок подачи декларации по ННП за 2019 год приходится на период «штрафных» каникул. Поэтому при применении подхода № 1 внесение изменений в декларацию по ННП за 2019 год должно обойтись без штрафа.
Однако согласно подходу № 2 отчетный период — 2019 год не приходится на период действия карантина, а значит, штраф при самоисправлении следует начислять, о чем налоговики прямо указывают в вышеупомянутой консультации в ЗІР.
Как же быть? Обратимся к первоисточнику и выясним, что такое нарушение налогового законодательства. Согласно п. 109.1 НКУ налоговым правонарушением является противоправное, виновное 1деяние (действие или бездействие) налогоплательщика в случаях, прямо предусмотренных НКУ. Нарушение налогового законодательства влечет за собой ответственность, предусмотренную НКУ и прочими законами Украины (п. 109.2 НКУ).
Исходя из этого, с целью применения положений п. 521 подразд. 10 разд. ХХ НКУ относительно освобождения от штрафов следует установить, когда именно налогоплательщик совершил противоправное действие (или бездействие), которое привело к нарушению требований законодательства (в данном случае — к занижению налогового обязательства по налогу на прибыль). Здесь будем отталкиваться от следующих положений НКУ.
1. Налогоплательщики, в частности, обязаны:
- вести в установленном порядке учет доходов и расходов, составлять отчетность, касающуюся исчисления и уплаты налогов и сборов (п.п. 16.1.2 НКУ);
- подавать в контролирующие органы в порядке, установленном законодательством, декларации, отчетность и прочие документы, связанные с исчислением и уплатой налогов и сборов (п.п. 16.1.3 НКУ);
- платить налоги и сборы в сроки и в размерах, установленных НКУ (п.п. 16.1.4 НКУ).
2. Налог на прибыль начисляется плательщиком самостоятельно (п. 137.1 НКУ).
3. Налоговая декларация — документ, который подается налогоплательщиком контролирующим органам в сроки, установленные законом, на основании которого, в частности, осуществляется начисление и/или уплата денежного (в том числе налогового) обязательства (п. 46.1 НКУ).
Вывод из этого напрашивается следующий: совершение налогового правонарушения в виде действия налогоплательщика по занижению им суммы налогового обязательства по налогу на прибыль логично «привязывать» к дате, следующей за истечением установленного законом срока подачи декларации по ННП. Ведь до этой даты налогоплательщик может безнаказанно пересчитывать сумму налогового обязательства и переподавать декларацию с пометкой «Звітна нова». И даже штраф за «предыдущее» занижение налогового обязательства НКУ не определяет. А вот далее исправляться придется уже со штрафом. А значит, штрафную «красную линию» НКУ проводит именно по дате предельного срока подачи декларации. Это также свидетельствует о том, что, по замыслу законодателя, до наступления времени «Ч» (истечения законодательно установленного срока подачи декларации) о налоговом правонарушении речь еще не идет.
Поэтому, по нашему убеждению, законодательно обоснованным является подход № 1. Следовательно, п. 521 подразд. 10 разд. ХХ НКУ распространяет освобождение от штрафов на случай самостоятельного исправления ошибки, допущенной в декларации по ННП за 2019 год.
Вместе с тем предупреждаем, что контролеры могут быть против, а это чревато начислением штрафа в размере 5 % от суммы самостоятельно выявленной налогоплательщиком недоплаты (п. 120.2 НКУ). Однако, если суммы существенные, есть за что бороться. Считаем, что у предприятия имеются хорошие шансы на победу при применении процедуры обжалования.
Пеня Что касается пени, картина следующая. Согласно п.п. 129.1.3 НКУ при начислении суммы денежного обязательства, определенного налогоплательщиком (в том числе при внесении изменений в налоговую отчетность в результате самостоятельного выявления налогоплательщиком ошибок согласно ст. 50 НКУ), начисление пени начинается по истечении 90 к. дн., следующих за последним днем предельного срока уплаты налогового обязательства. Вместе с тем п. 521 подразд. 10 разд. ХХ НКУ предусматривает, что с 1 марта 2020 года по последний календарный день месяца (включительно), в котором завершается действие карантина, налогоплательщикам не начисляется пеня, а начисленная, но не уплаченная за этот период пеня подлежит списанию.
Таким образом, при внесении изменений в декларацию по ННП за 2019 год о пене можно не беспокоиться, если успеть исправить ошибку до окончания месяца, в котором закончится карантин. А вот если не успеть к этому времени, то пеня начнет «капать» с первого дня месяца, следующего за тем, в котором карантин наконец закончится.
Светлана Куртенок, бухгалтер-эксперт, ACCA DipIFR
