Налоговых улучшений мало не бывает: что на этот раз?!

Версия для печати

13 августа, 2020

Тема: Налог на прибыль НДС Единый налог для юрлиц Единый налог для физлиц Налог на доходы и военный сбор Акцизный налог Прочие налоги, общие вопросы налогообложения

Электронный кабинет

Законодатели продолжают изменять нормы НКУ, пытаясь создать адекватную нормативную базу для полноценного электронного взаимодействия между государственными органами и налогоплательщиками. Точечные изменения вносят достаточно регулярно: предыдущая попытка была осуществлена в Законе № 4662, о чем мы рассказывали в материале «Налоговое администрирование: россыпь изменений. Часть 1» // «ПБ», № 27/2020, с. 3. А это значит, что все время находятся правовые дыры, которые нужно залатать, чтобы этот механизм наконец заработал как следует. Когда наконец вырисуется общая картина и будут внесены окончательные изменения еще и в подзаконные акты, регулирующие вопросы функционирования ЭК3 и электронного документооборота между налогоплательщиками и контролерами, мы обязательно посвятим этому отдельный материал. А сейчас ознакомимся с очередной порцией законодательных изменений в этом направлении.

Изменение 1. В определение термина «электронный кабинет» (п.п. 14.1.56² НКУ) внесены правки, заключающиеся в следующем:

— теперь это не просто электронная система, а совокупность информационно-телекоммуникационных систем ГНС;

— как и раньше, ЭК предназначен для взаимодействия между налогоплательщиками и государственными, в том числе контролирующими, органами. Но если раньше это взаимодействие должно было осуществляться в рамках вопросов реализации прав и обязанностей сторон, предусмотренных НКУ, то теперь рамки взаимодействия распространены также и на другие законы, контроль за соблюдением которых возложен на контролирующие органы, и нормативно-правовые акты, принятые на основании и во исполнение НКУ и других законов, контроль за соблюдением которых возложено на контролирующие органы.

Изменение 2. Изменена классификация погрешностей ЭК. Раньше существовали два понятия: «методологическая ошибка ЭК»4 (п.п. 14.1.111 НКУ) и «техническая ошибка» (п.п. 14.1.182¹ НКУ).

Определение технической ошибки было достаточно широким. Теперь его сузили до ошибки (изъяна, дефекта) в роботе составляющих ЭК или КЭП5 либо печати, приводящей к несоответствию методологии и/или алгоритмов работы ЭК и не являющейся методологической ошибкой. Но при этом добавили понятие «технический сбой» (п.п. 14.1.182² НКУ), которое включает все прочие нарушения в роботе ЭК, не относящиеся к техническим и/или методологическим ошибкам. К техническому сбою также относится полная остановка работы ЭК.

Поэтому теперь предполагается, что технические сбои выделили в специальную категорию, за которую будут отвечать «технари». А вот технические и/или методологические ошибки будут отрабатываться и устраняться специалистами-методологами и техническими администраторами, ответственными за функционирование алгоритмов, в соответствии с положениями ст. 42 1 НКУ.

Налоговикам вменили в обязанности размещать на официальном веб-сайте информацию о выявленных технических и/или методологических ошибках, а также технических сбоях и о факте их устранения (п.п. 21.1.11 НКУ).

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Раньше п.п. 17.1.15 НКУ разрешал налогоплательщикам подавать декларацию и другие документы в бумажной форме при возникновении надлежащим образом подтвержденных проблем в работе ЭК. Теперь плательщиков лишают такой возможности в случаях, если согласно положениям НКУ подача соответствующих документов обязательно должна быть в электронной форме. Напомним, что исключительно в электронной форме подают декларации налогоплательщики, относящиеся к средним и крупным предприятиям. Кроме того, налоговую отчетность по НДС все налогоплательщики должны подавать в электронном виде (п. 49.4 НКУ).

Изменение 3. Через три месяца после опубликования Закона № 786, т. е. с 08.11.2020 г., вступит в силу обновленное «звучание» п. 42.1 НКУ, расширяющее требования к документам, адресованным контролирующим органом налогоплательщику. Так, НУР6, налоговые требования или другие документы по вопросам администрирования налогов, сборов, платежей, налогового контроля, в том числе по вопросам проведения проверок, сверок должны быть не только составлены в письменной форме, соответствующим образом подписаны, но и в случаях, предусмотренных законодательством, заверены печатью такого контролирующего органа.

ВАЖНО! Такие документы должны будет еще и отражаться в ЭК. Как это будет реализовано технически, посмотрим за три месяца.

Электронный документооборот

Статья 42 НКУ, регламентирующая правила переписки между плательщиками и контролирующими органами, пополнилась новым п. 42.6 НКУ, согласно которому электронный документооборот осуществляется без заключения соответствующего договора!

Руководитель налогоплательщика должен будет определять (изменять) уполномоченных лиц, которые наделяются правом пользоваться ЭК в рамках предоставленных им полномочий (в частности, подписывать, подавать, получать документы и информацию). Аналогичные положения изложены также в п.п. 16.1.16 и п. 42¹.2 НКУ.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Для того чтобы стать субъектом электронного документооборота (далее — СЭД) достаточно направить в контролирующий орган первый любой электронный документ в установленном формате с соблюдением требований законов № 8517 и № 21558.

Закон Украины «Об электронных доверительных услугах» от 05.10.2017 г. № 2155-VIII

Закон Украины «Об электронных документах и электронном документообороте» от 22.05.2003 г. № 851-IV

Исключительные основания для прекращения электронного документооборота между налогоплательщиком и контролирующим органом также приведены в п. 42.6 НКУ:

— получение информации от квалифицированного надавача электронных доверительных услуг о завершении срока действия (или отмена) квалифицированного сертификата открытого ключа руководителя налогоплательщика;

— получение информации из ЄДР об изменении руководителя налогоплательщика;

— получение информации из ЄДР о государственной регистрации прекращения юридического лица;

— наличие в ГРФЛ9 информации о прекращении предпринимательской деятельности физического лица — предпринимателя или независимой профессиональной деятельности физического лица;

— наличию в ГРФЛ информации о закрытии регистрационного номера учетной карточки налогоплательщика в связи со смертью.

Заметим, что за ненадобностью из НКУ исключат абз. 4 и 5 п. 49.4. Напомним, что положения этих абзацев регламентировали порядок представления плательщиками налоговой отчетности при прекращении договора о признании электронных документов, а также запрещали контролерам в одностороннем порядке разрывать такой договор.

ВАЖНО! Указанные положения НКУ вступят в силу через 3 месяца после опубликования Закона № 786, то есть с 08.11.2020 г.

А между тем Минфин приказом № 26110 изложил в новой редакции Порядок обмена электронными документами с контролирующими органами11 (далее — Порядок). Обновленный Порядок еще не вступил в силу, а уже противоречит будущим нормам НКУ, ведь предусматривает, что юридические лица, самозанятые лица, налоговые агенты, контролирующие органы, органы государственной власти, органы местного самоуправления приобретают статус СЭД с даты присоединения к Договору о признании электронных документов, примерную форму которого даже обновили (приложение 1 к Порядку). Спасибо хоть механизм присоединения к нему упростили: достаточно направить в контролирующий орган первый любой электронный документ в установленном формате с соблюдением требований законов № 851 и № 2155.

Не знаем, так ли задумано, или Минфин еще раз обновит Порядок, приводя его в соответствие с нормами НКУ. В любом случае на это у Минфина есть еще 3 месяца. Поэтому ждем-с!

НДС

В НДС-области изменения коснулись переходных положений. И, к счастью, они не глобальные. Более того, отдельные — даже в пользу плательщиков.

В частности, попасть под штрафную амнистию за нерегистрацию или несвоевременную регистрацию НН может больший круг плательщиков НДС. Напомним, что в соответствии с п. 73 подразд. 2 разд. ХХ «Переходные положения» НКУ старые штрафы, которые фискалы уже начислили в течение периода с 01.01.2017 г. по 31.12.2019 г. за нарушение сроков регистрации или за отсутствие регистрации НН/РК, составленных по пп. 198.5 и 199.1 НКУ, минбазных, и на неплательщика, должны были пересчитать по новым размерам. Закон № 786 внес уточнение в период начисления штрафов. Пересмотреть штрафы должны за период с 01.01.2017 г. по 22.05.2020 г. (до даты вступления в силу Закона № 466). Единственное условие: НУР по состоянию на дату вступления в силу Закона № 466 должны находиться на этапе обжалования и быть неоплаченными.

Изменили и размер штрафов, который ожидает такие НН/РК, а именно:

— за несвоевременную регистрацию таких НН/РК плательщику НДС будет грозить штраф 1 % объема поставки, но не более 520,00 грн;

— за отсутствие регистрации НН/РК штраф составит 2,5 % объема поставки (без НДС), но не больше 1700,00 грн.

Интересно здесь то, что сам размер штрафов в ст. 120¹ НКУ не пересмотрели. Поэтому «поблажку получат» только старые НН/РК.

НАПОМНИМ. За несвоевременную регистрацию льготных НН/РК, НН/РК, составленных на операции, облагаемые налогом по ставке 0 %, «компенсирующих» НН/РК (п. 198.5 НКУ), «распределительных» НН/РК (п. 199.1 НКУ), «минбазных» НН предусмотрен спецштраф. Сумма штрафа, налагаемого на основании п. 120¹.1 НКУ, составляет 2 % объема поставки в НН/РК, но не более 1020,00 грн. Если же указанные НН вообще не зарегистрировать в ЕРНН и это выявят фискалы при проверке, штраф составит 5 % суммы объема поставки, но не более 3400,00 грн (п. 120¹.2 НКУ).

Несколько слов скажем и о спецштрафе за нерегистрацию НН/РК. Законодатели распространили его также на «минбазные» РК. Об этом теперь прямо сказано в п. 120¹. НКУ. Однако аналогичные изменения в п. 120¹.2 НКУ внести забыли. Наше мнение: РК является приложением к НН, соответственно, должны действовать аналогичные правила, если не указывается обратное.

Еще одно изменение называется «лучше поздно, чем никогда». Так, п. 73¹ подразд. 2 разд. ХХ «Переходные положения» НКУ регламентирован переход квартальных плательщиков НДС на месячный отчетный период. Конечно, мы им очень благодарны, но дорогая ложка к обеду. Это вопрос фискалы урегулировали в ЗIР немножко раньше. Хорошо, что позиции совпадают:

— последний отчетный период у квартальщиков — это II квартал 2020 года;

— первый месячный — июль 2020 года.

НА ЗАМЕТКУ. Нюансы перехода с одного отчетного периода на другой вы можете узнать из материала «Прощаемся с квартальным отчетным периодом по НДС: что следует учесть» // «ПБ», № 36/2020, с. 26. С ними стоит ознакомиться перед подачей декларации по НДС за июль 2020 года.

Акциз

В акцизные вопросы Закон № 466 привнес много недоразумений, улаживать которые пришлось на уровне разъяснений таможенников и налоговиков. Речь идет об установлении акцизного налога на дизельное топливо с добавленными труднолетучими фракциями жидкого топлива, минерального масла (масел) и т. п. (код УКТ ВЭД на уровне первых 4-х цифр 2710). Сейчас в п.п. 215.3.4 НКУ добавили важное уточнение. Так, подакцизными являются «топлива жидкие, на основе газойля (дизтопливо), менее 85 об. % которых, включая расходы, перегоняется при температуре 350 ⁰С (по методу ISO 3405, эквивалентному методу ASTM D 86), кроме топлива печного бытового, базовых масел и прочих смазочных материалов, и прочих дистиллятов, которые при фракционной разгонке по методу ISO 3405 (или аналогичному методу ASTM D 86) при температуре 350 ⁰С и атмосферном давлении перегоняются не больше 35 об. %».

По этому поводу вам также будет интересен наш материал «Акцизный налог: последние новации в разъяснениях контролеров» // «ПБ», № 31/2020, с. 13.

Также в связи с новыми подакцизными товарами временное «штрафное» послабление внесли в Закон № 48112. Так, к субъектам хозяйствования, осуществляющим производство, импорт, экспорт, оптовую и розничную торговлю, хранение указанных выше товаров, с 23.05.2020 г. по 31.12.2020 г. не будет применяться ответственность за:

— производство горючего без лицензии;

— оптовую торговли горючим или хранение горючего без наличия лицензии;

— розничную торговлю горючим без наличия лицензии;

— розничную торговлю горючим через электронный контрольно-кассовый аппарат (книгу учета расчетных операций), не указанный в лицензии;

— предоставление услуг по хранению горючего другим субъектам хозяйствования и/или реализацию горючего другим лицам на основании лицензии на право хранения горючего.

ВАЖНО! Послабление касается только работы с упомянутыми выше видами горючего. Если субъект хозяйствования осуществляет операции с другими видами, то санкции могут применить.

Прочее

"Лицензионные" штрафы Также законотворцы подчистили свои ошибки в Законе № 481. Так, еще с 29.12.2019 г. абз. 22 ч. 2 ст. 17 Закона № 481 был предусмотрен штраф за предоставление услуг по хранению горючего другим субъектам хозяйствования и/или реализацию горючего другим лицам на основании лицензии на хранение горючего, полученной в соответствии с абз. 2 ч. 41 ст. 15 Закона № 481. Единственная проблема: такой нормы, как абз. 2 ч. 41 ст. 15 Закона № 481, вообще нет. По содержанию эта ответственность касается положений ч. 43 ст. 15 Закона № 481, устанавливающей упрощенный порядок получения лицензий на хранение горючего для собственных нужд. Соответственно, применять штраф с несуществующей ссылкой было достаточно проблематично.

Сейчас этот недостаток исправили. В штрафной норме оставили просто ссылки на ст. 15 Закона № 481, чтобы не промахнуться. Так что штраф в 500 тыс. грн стал достаточно реальным.

Проверочный мораторий Наши читатели знают, что по последний календарный день месяца (включительно), в котором завершается действие карантина, установлен мораторий на проведение документальных и фактических проверок (п. 52² подразд. 10 разд. ХХ НКУ). Однако из этого правила есть исключение. Так, действие моратория не распространяется на:

— документальные внеплановые проверки, проводимые в соответствии с п.п. 78.1.8 НКУ по поводу заявленного плательщиком бюджетного возмещения по НДС и/или отрицательного значения по НДС в сумме свыше 100 тыс. грн;

— фактические проверки по определенным акцизным вопросам.

И вот Законом № 786 перечень проверок, на которые не распространяется проверочный мораторий, расширен. Теперь контролирующие органы, не ожидая конца карантина, смогут также осуществлять документальные внеплановые проверки:

— предусмотренные п.п. 78.1.7 НКУ (осуществляются при реорганизации13, прекращении, банкротстве или подаче заявления о снятии с учета налогоплательщика);

— проводимые по обращению налогоплательщика. Здесь есть опасение, что налоговики могут начать «выжимать» из плательщиков соответствующие «желания».

Книги учета исчезнут, а учет останется: ждем 01.01.2021 г.

Еще на этапе ознакомления с проектом недавно принятого Закона № 786 большинство ФЛП обнадежило известие об отмене Книг учета доходов/доходов и расходов. Наряду с этим некоторые специалисты, наоборот, связывали это облегчение с кампанией по детенизации доходов, в частности с обязательным использованием РРО или программных РРО (далее — ПРРО). Поговаривали, на смену менее строгому учету в Книге придет более строгая регистрация расчетных операций через РРО и ПРРО. И вот, наконец, у нас есть окончательный текст норм по поводу Книг в Законе № 786. Рассмотрим его.

ФЛП на общей системе и другие самозанятые лица С 01.01.2021 г. в п. 177.10 НКУ не будет конкретизировано, что они должны вести именно Книгу учета доходов и расходов. В нем будет сказано, что общесистемники будут обязаны вести учет доходов и расходов и иметь подтверждающие документы о происхождении товара (п.п. 2 п. 19 Закона № 786).

Такой учет доходов и расходов ФЛП на общей системе может вести в бумажном и/или электронном виде, в том числе через электронный кабинет.

Сможет ли ФЛП самостоятельно выбрать бумажную тетрадь, блокнот и т. п. или записывать данные о доходах и расходах в электронном файле произвольной формы? Нет, в том же пункте указано, что Минфином будут определены типовая форма, по которой придется осуществлять учет доходов и расходов, и порядок ведения такого учета.

ВАЖНО! В п. 177.10 НКУ не будет упоминания о регистрации такой формы. Но следует подождать, что скажет Минфин.

Такие же «книжные» изменения претерпит п. 178.6 НКУ с нормой об учете доходов и расходов других самозайнятых лиц (независимых профессионалов).

Поэтому среди плюсов: отмена регистрации, возможность вести учет в электронной форме. Однако подозреваем, что новая форма не будет сильно отличаться от уже привычной формы Книги учета доходов и расходов, утвержденной приказом Миндоходов от 16.09.2013 г. № 481, прежним может остаться и порядок ее заполнения.

Заметим, что ведение Книги учета в электронном виде было предусмотрено и Порядком № 48114, однако до реализации этой нормы на практике дело не дошло. Надеемся, с 01.01.2021 г. у ФЛП-общесистемщиков такая возможность появится.

Нужно ли будет с 01.01.2021 г. общесистемщикам, у которых не закончится Книга учета по действующей форме, переходить на новую типовую форму? Ответ на этот вопрос, как и другие «технические» вопросы, получим после того, как появится нормативный документ от Минфина. На всякий случай надеемся на это.

В любом случае согласно п. 8 Порядку № 481 Книгу надо хранить в течение 3 лет после окончания отчетного периода, в котором осуществлена последняя запись. Хотя мы бы советовали соблюдать еще и срок, установленный п. 44.3 НКУ, — не менее 1095 дней со дня подачи налоговой отчетности, для составления которой она использовалась.

ФЛП на ЕН Что касается ФЛП-единщиков, то для них с 01.01.2021 г. в п. 296.1 НКУ появится новая норма. Поэтому ФЛП — плательщики ЕН групп 1, 2 и плательщики ЕН группы 3, не являющиеся плательщиками НДС, смогут вести учет в произвольной форме путем помесячного отражения полученных доходов. А ФЛП-единщики группы 3, которые являются плательщиками НДС, таким же образом будут отражать доходы и расходы.

Учет доходов и расходов может вестись в бумажном и/или электронном виде.

В отличие от общесистемщиков, единщикам вообще не будут устанавливать никакой формы для учета, все — в произвольной форме. Опять-таки приятный сюрприз в виде отмены регистрации и надежда на практическую реализацию нормы об учете в электронной форме. Можно ли отнести к ним отмену ежедневных записей, решать вам . Однозначно это преимущество для тех, кто работает только по безналичным расчетам, а вот тем, кто будет иметь дело с наличными, без ежедневного контроля все равно не обойтись. Кроме того, рассчитывать на день получения по курсу НБУ придется и валютную выручку. Так что упрощение коснется не всех.

Хотя, как в остросюжетном детективе, не обошлось без интересного нюанса. По Сети распространился пост депутата ВР Украины Нины Южаниной, которая утверждает, что текст Закона № 768 по поводу Книг учета ФЛП-единщиков должен был оставить для них типовую форму, что позволило бы бороться с введением РРО/программных РРО для большинства единщиков.

Не будем давать оценку, а подождем разъяснений власть предержащих. По нашему мнению, «бои за Книгу учета» могут продолжаться в течение ближайшего времени, что, конечно, может привести к очередным изменениям.

Поскольку введение какого либо порядка учета доходов/доходов и расходов п. 296.1 НКУ не предусмотрено, то будем ждать от налоговиков разъяснения по поводу старой Книги учета. Снова-таки в любом случае она должна храниться у плательщика ЕН в течение 3 лет после окончания отчетного периода, в котором осуществлена последняя запись, а лучше с учетом срока, установленного п. 44.3 НКУ.

И еще один момент — оприходование наличных. Пока п.п. 18 п. 3 и п. 11 Положения № 14815 говорят о ежедневном отражении наличных в Книгах учета для целей налогообложения. Однако в данном случае стоит говорить о том, что до 01.01.2021 г. у Нацбанка есть время внести коррективы в кассовую нормативку, потому что порядок ведения книг учета по НКУ, на наш взгляд, имеет приоритет.

Списание долга по ЕСВ

 В п. 9 ¹⁵ раздела VІІ «Заключительные и переходные положения» Закона о ЕСВ внесены изменения, которых с нетерпением ждали «спящие» ФЛП-общесистемщики и независимые профессионалы. Напомним, у них появился шанс на списание задолженности по ЕСВ и начисленным санкциям за его неуплату, начиная с 01.01.2017 г. Причем со вступлением в силу с 03.06.2020 г. отдельных положений Закона № 59216 возникло двоякое толкование того, недоимка на какую дату (01.01.2021 г. или 03.06.2020 г.) будет списана и, соответственно, от какой даты отсчитывать срок для подачи документов.

В упомянутом пункте теперь уточнено, что списанию будут подлежать неуплаченные по состоянию на 03.06.2020 г. суммы недоимки по ЕСВ за бездоходные («нулевые» и убыточные) месяцы, штрафов и пени, которые начислены на эту недоимку, за период с 01.01.2017 г. до 03.06.2020 г. при условии подачи в течение 90 к. дн. отчетности за период с 01.01.2017 г., если она не была подана раньше, и заявления:

— ФЛП-общесистемщиками — государственному регистратору о государственной регистрации прекращения предпринимательской деятельности;

— независимыми профессионалами — в налоговый орган по основному месту учета о снятии с учета.

А это означает, что отсчет 90 к. дн. для подачи заявления следует вести с 03.06.2020 г., т. е. подавать отчетность и заявление нужно не позднее 31.08.2020 г.

В случае если эти суммы были самостоятельно уплачены или взысканы, налоговый орган принимает решение о списании суммы недоимки, штрафных санкций и пени в части, оставшейся неуплаченной. Начисленные и уплаченные или взысканные за указанный период суммы недоимки по ЕСВ, штрафных санкций и пени возврату не подлежат.

Отметим, что ФЛП-общесиситемщики должны уплачивать ЕСВ в том числе за месяц государственной регистрации прекращения деятельности (независимые профессионалы — месяц снятия с учета). Соответственно, обязательство по ЕСВ за июнь (хотя есть шанс, что налоговики его все-таки спишут как начисленное на 03.06.2020 г.), июль и август им списано не будет, отдельных указаний на этот счет в Законе о ЕСВ на сегодняшний день нет.

Также нет разъяснений, как заполнить форму № Д5 по ЕСВ за месяцы, за которые будет списана задолженность по ЕСВ. Основной вопрос: показывать ли в отчете базу начисления и сумму ЕСВ или проставлять нули (прочерки)? Если отталкиваться от того, что ФЛП и независимые профессионалы не освобождаются от ЕСВ за эти месяцы, а речь идет о списании недоимки, то эти суммы должны указываться. Но одобрят ли такой поход налоговики и представители Пенсионного фонда? Для ответа на этот вопрос советуем обратиться за разъяснениями в местные органы.

В категории 201.06 ЗІР налоговики объяснили, как нужно заполнить таблицу 1 Отчета по форме № Д5 в случае его подачи в соответствии с требованиями Закона № 592, а именно:

— в графе 3 в строках в разрезе каждого календарного месяца, в течение которых такой плательщик находился на учете в качестве плательщика ЕСВ, проставить прочерки в случае неполучения дохода;

— графа 4 заполняется согласно требованиям абз. 2 п. 2 ч.1 ст. 7 Закона о ЕСВ. Поэтому в этой графе плательщик определяет базу начисления, но не меньше 1 МЗП и не больше максимальной величины базы начисления ЕСВ (15 МЗП).

О заполнении других граф фискалы промолчали, однако логично, что при заполнении графы 4 должна сработать формула расчета ЕСВ в графе 6 таблицы 1 Отчета по форме № Д5.

Налог на прибыль и родственное

Амортизация в период неиспользования объекта Совсем недавно Законом № 466 в п.п. 138.3.1 НКУ было внесено изменение, что амортизация не начисляется за период неиспользования (эксплуатации) основных средств в хозяйственной деятельности в связи с их модернизацией, реконструкцией, достройкой, дооборудованием и консервацией17. И вот сейчас эта норма подверглась коррективам.

ЦИТАТА. «Амортизация не начисляется за период неиспользования (эксплуатации) основных средств в хозяйственной деятельности в связи с их консервацией».

 (обновленный абз. 3 п.п. 138.3.1 НКУ)

Как видим, теперь нельзя начислять амортизацию в налоговом учете только в период консервации объекта. Меняет ли это что-то для предприятий, которые ведут учет по П(С)БУ? По большому счету нет, ведь абз. 1 п.п. 138.3.1 НКУ говорит, что расчет налоговой амортизации осуществляется в соответствии с НП(С)БУ или МСФО с учетом ограничений, установленных п.п. 14.1.138, п.п. 138.3.2–138.3.4 НКУ18. А п. 23 П (С)БУ 7, в свою очередь, требует начислять амортизацию в течение срока полезного использования (эксплуатации) объекта, устанавливаемого предприятием (в распорядительном акте) при признании этого объекта активом (при зачислении на баланс), и приостанавливать ее на период его реконструкции, модернизации, достройки, дооборудования и консервации.

А вот для предприятий, работающих по МСФО, данное изменение существенно, т. к. по нормам международных стандартов оснований для приостановления амортизации в перечисленных выше случаях нет (пп. 52 и п. 55 МСБУ 16 «Основные средства»). Следовательно, в налоговом учете такие предприятия с 08.08.2020 г. не вправе начислять амортизацию только на законсервированные объекты.

Нелишним будет повторить, что данные изменения коснутся только плательщиков налога на прибыль, корректирующих финрезультат до налогообложения. Если предприятие не проводят корректировки, то они ориентируются только на данные бухучета.

 «Конструктивные» дивиденды С 01.01.2021 г. вступят в силу изменения, внесенные в НКУ Законом № 466, в части расширения определения дивидендов¹⁷. Соответственно, с этой даты подпадающие под это доходы (выплаты) будут облагаться налогом на репатриацию в порядке, установленном п.п. 141.4.2 НКУ. Оставался вопрос с авансовым взносом по налогу на прибыль при выплате дивидендов. Сегодняшними изменениями данный вопрос закрыт: «дивидендный» авансовый взнос не взимается/не начисляется на суммы операций, которые для целей налогообложения приравниваются к дивидендам согласно абз. 4–7 п.п. 14.1.49 НКУ (новый п.п. 57.1¹.7 НКУ, который начнет действовать с 01.01.2021 г.).

 Налог на репатриацию Здесь изменения коснулись налогообложения доходов от продажи инвестиционных активов.

Согласно новому абз. 6 п.п. «е» п.п. 141.4.1 НКУ под налогообложение подпадает доход от продажи или другого отчуждения акций, корпоративных прав в уставном капитале юридического лица — резидента Украины, при условии, что в любое время в течение 365 дней, предшествующих продаже или другому отчуждению, стоимость таких акций, корпоративных прав на 50 и более процентов образовывалась за счет недвижимого имущества, которое расположено в Украине и принадлежит такому юридическому лицу — резиденту Украины либо используется таким юридическим лицом — резидентом Украины на основании договора долгосрочной аренды, финансового лизинга или аналогичного договора.

Интересно, как эта новая норма будет согласовываться с абз. 2 п.п. «е» п.п. 141.4.1 НКУ, согласно которой данным налогом облагается доход от продажи или другого отчуждения ценных бумаг, деривативов или других корпоративных прав в уставном капитале юридических лиц — резидентов, кроме находящихся в обращении на фондовой бирже, входящей в перечень, утвержденный Кабмином, в соответствии с п.п. «а» п.п. 141.4.11 НКУ.

Причем если такой инвестактив приобретает нерезидент у другого нерезидента, не имеющего в Украине зарегистрированного постоянного представительства, то такой нерезидент (покупатель) обязан удерживать налог с прибыли от отчуждения такого инвестиционного актива по ставке в размере 15 % и за счет такого другого нерезидента и перечислять в бюджет во время такой выплаты, если иное не предусмотрено положениями международных договоров Украины со страной резиденции лица, в пользу которого осуществляются выплаты (абз. 9 п.п. 141.4.2 НКУ).

Добавим, что такой нерезидент-покупатель обязан не позднее даты осуществления первой оплаты за приобретаемый инвестактив встать на учет в контролирующем органе по местонахождению украинского юрлица, акции, корпоративные права которого формируют стоимость такого инвестактива. Постановка на учет таких нерезидентов осуществляется в порядке, установленном п. 64.5 НКУ (абз. 10 п.п. 141.4.2 НКУ, категория 102.16 ЗІР).

 Постпредставительства нерезидентов С 01.07.2020 г. произошли серьезные изменения в налогообложении и постановке на учет нерезидентов, осуществляющих деятельность через свои постоянные представительства в Украине19. На данный момент в п. 133.3 НКУ среди лиц, являющихся плательщиками налога на прибыль из числа нерезидентов, по-прежнему указаны постпредставительства нерезидентов. Однако с 01.01.2021 г. к таковым отнесены только нерезиденты, осуществляющие деятельность через постоянное представительство. Такие нерезиденты до начала хозяйственной деятельности должны встать на учет в контролирующем органе по местонахождению своего постоянного представительства. Нерезидент, который начал деятельность через постопредставительство до регистрации в контролирующем органе, считается уклоняющимся от налогообложения, а полученные им прибыли считаются сокрытыми от налогообложения.

Это согласуется с изменениями, внесенными Законом № 466 в п. 64.5 НКУ по поводу порядка постановки на учет нерезидентов, осуществляющих свою деятельность через постоянные представительства. По новым правилам, уже вступившим в силу с 01.07.2020 г., при наличии постпредставительства в Украине на учет ставится сам нерезидент. Причем «Переходными положениями» (п. 60 подразд. 10 разд. ХХ НКУ) нерезидентов (иностранные компании, организации), которые осуществляют хозяйственную деятельность на территории Украины и/или которые до вступления в силу Закона № 466 надлежащим образом аккредитовали (зарегистрировали, легализовали) на территории Украины обособленные подразделения, в том числе постоянные представительства, и по состоянию на 1 июля 2020 года не состоят на учете в контролирующих органах, обязали в течение трех месяцев (отсчет от 01.07.2020 г.) подать в контролирующие органы документы для постановки их на учет в порядке, установленном п. 64.5 НКУ. При этом проверки в отношении нерезидентов, которыми не были выполнены эти требования, и в отношении их обособленных подразделений, в том числе постоянных представительств, состоящих на учете, могут быть назначены с 1 января 2021 года.

Тонкая капитализация Как вы знаете, нормами НКУ предусмотрены особые правила налогообложения процентов по долговым обязательствам с нерезидентами (пп. 140.1–140.3 НКУ). И с 01.01.2021 г. в этом вопросе произойдут серьезные изменения20. Больше всего настораживал п. 53 подразд. 4 разд. ХХ НКУ, согласно которому такие правила учета процентов с 01.01.2021 г. должны были применяться ко всем кредитам, займам и прочим долговым обязательствам, учитываемым на балансе плательщика налогов по состоянию на 01.01.2021 г. Это говорило о том, что под «тонкую капитализацию» со следующего года подпадали бы и проценты по операциям с резидентами. Однако комментируемым сегодня Законом п. 53 подразд. 4 разд. ХХ НКУ подкорректирован. Теперь тут четко сказано, что это коснется только долговых обязательств, возникших по операциям с нерезидентами.

Налогообложение доходов физлиц

Компенсационные выплаты от государства В п.п. 165.1.1 НКУ добавили, что не включаются в налогооблагаемый доход суммы компенсаций, которые получает плательщик из бюджетов и фондов общеобязательного государственного соцстрахования. В связи с этим заметим, что актуальный в последнее время вопрос, подпадает ли под действие п.п. 165.1.1. НКУ пособие по частичной безработице, направленное на компенсацию работникам потери части зарплаты в связи с карантинными мероприятиями, снят с повестки дня. Такие суммы полностью подпадают под эту норму. Кстати, и ранее фискалы (категория 103.25 ЗІР ) были не против отражения таких выплат в форме № 1ДФ с признаком дохода «128» (социальные выплаты из соответствующих бюджетов).

 Доход с источником из Украины Перечень доходов с источником происхождения из Украины пополнился таким новшеством (п.п. «і» п.п. 14.1.54 НКУ): доходы нерезидентов от отчуждения акций, корпоративных прав в уставном капитале юридического лица — резидента Украины, при условии, что в любое время в течение 365 дней, предшествующих продаже или иному отчуждению, стоимость таких акций, корпоративных прав на 50 и более % образовывалась за счет недвижимого имущества, расположенного в Украине и принадлежащего такому юридическому лицу — резиденту Украины или используемого таким юридическим лицом — резидентом Украины на основании договора долгосрочной аренды, финансового лизинга или аналогичного договора.

При этом стоимость акций, долей, корпоративных или иных аналогичных прав, а также недвижимого имущества для этих целей определяется на основании балансовой (остаточной) стоимости по данным бухгалтерского учета как наибольшая сумма в любой момент времени в течение 365 дней, предшествующих продаже или иному отчуждению, и подлежит сравнению со стоимостью иного имущества (активов) по балансовой (остаточной) стоимости по данным бухгалтерского учета такого юридического лица.

Соответственно, такие доходы нерезидентов подлежат налогообложению в Украине в порядке, установленном п. 170.10 НКУ.

Закрытие иностранной компании Введение с 2021 года правил налогообложения для контролеров иностранных компаний привело к тому, что многие резиденты Украины — участники таких компаний задались вопросом о закрытии таких компаний. Для физических лиц, являющихся акционерами, участниками, партнерами, дольщиками, учредителями, контролирующими лицами (далее — участники) таких компаний, комментируемым Законом введена временная льгота. Так, согласно п. 14 подразд. 1 разд. ХХ НКУ временно в состав общего месячного (годового) налогооблагаемого дохода плательщика налога на доходы физических лиц за 2020–2021 налоговые (отчетные) периоды не включаются доходы в виде доходов в денежной и/или натуральной форме, полученные в результате ликвидации (прекращения) иностранного юридического лица или иностранного образования без статуса юридического лица налогоплательщиком — участником иностранного юридического лица или иностранного образования без статуса юридического лица, при соблюдении всех следующих условий:

а) процедура ликвидации (прекращения) иностранного юридического лица или иностранного образования без статуса юридического лица начата не ранее 1 января 2020 года и завершена не позднее 31 декабря 2021 года;

б) налогоплательщик подал в контролирующий орган одновременно с налоговой декларацией за соответствующий налоговый (отчетный) год составленное в произвольной форме заявление об освобождении таких доходов от налогообложения с указанием характеристик полученного имущества и ликвидированного (прекращенного) иностранного юридического лица или иностранного образования без статуса юридического лица, а также документы, содержащие сведения о стоимости полученного имущества, согласно финансовой отчетности иностранного юридического лица или иностранного образования без статуса юридического лица, составленной в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности на дату принятия решения о разделе имущества в качестве выплаты дохода в связи с ликвидацией (прекращением) иностранного юридического лица или иностранного образования без статуса юридического лица.

Анна Хомюк, главный редактор, Жанна Семенченко, заместитель главного редактора, Оксана Хмелевская, заместитель главного редактора, Светлана Куртенок, бухгалтер-эксперт