Рекламні матеріали: варіанти обліку та податкові ризики

Це питання, як то кажуть, із бородою. Проте постійне підкріплення судовою практикою показує, що актуальності воно не втрачає. Тож розглянемо все по порядку.

Бухоблік Тут відомі два варіанти обліку рекламних матеріалів:

1. традиційний. За такого підходу матеріали оприбутковують у складі запасів, а в разі передачі списують на витрати;
2. прогресивний. Тут реклама одразу потрапляє на витрати періоду.

Одразу зазначимо, що прихильники є і в того, і в іншого варіанта. Проте зараз хочемо зупинитися на аргументах за прогресивний підхід. Він, до речі, опосередковано підтримується і судами.

По-перше, до складу запасів потрапляють не всі матеріальні об’єкти зі строком експлуатації до року. Подивимося на визначення із п. 4 П(С)БО 9 «Запаси».

ЦИТАТА. «Запаси — активи, які:

• утримуються для подальшого продажу (розподілу, передачі) за умов звичайної господарської діяльності;
• перебувають у процесі виробництва з метою подальшого продажу продукту виробництва;
• утримуються для споживання під час виробництва продукції, виконання робіт та надання послуг, а також управління підприємством».

(витяг із п. 4 П(С)БО 9)

Тож формально листівки, брошури та каталоги не відповідають визначенню запасів.

По-друге, відповідно до Закону про бухоблік активи — це ресурси, контрольовані підприємством у результаті минулих подій, використання яких, як очікується, приведе до отримання економічних вигід у майбутньому. Звісно, розповсюджуючи рекламні матеріали, підприємство планує підвищити рівень продажів. Проте навряд воно зможе наочно показати, як рекламні листівки, брошури та каталоги товарів вплинуть на надходження економічних вигід від продажу конкретного товару чи послуги. Крім цього, оцінити вплив розповсюдження рекламних матеріалів на доходи від продажу у відповідному звітному періоді практично неможливо.

По-третє, відповідно до п. 9 П(С)БО 8 «Нематеріальні активи» не визнаються нематеріальним активом, а підлягають відображенню в складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені, зокрема, витрати на рекламу та просування продукції на ринку. Цю норму щодо обліку нематактивів досить рідко пов’язують із правилами обліку запасів. А дарма.

До речі, в параграфі 68 МСБО 38 «Нематеріальні активи», як приклад витрат періоду із рекламування та стимулювання продажу, наводяться каталоги «товари поштою». Це, як бачите, цілком матеріальний об’єкт. Проте фізичний компонент тут є вторинним.

ПДВ Податківці вже довгий час тримають оборону, ніби відступати нема куди. Їхня позиція зводиться до такого (категорія 101.06 ЗІР, ІПК ГУ ДПС у м. Києві від 27.11.2019 р. № 1559/ІПК/26-15-04-01-18, ІПК ДФСУ від 03.11.2017 р. № 2510/6/99-99-15-03-02-15/ІПК та від 22.03.2018 р. № 1162/6/99-99-15-03-02-15/ІПК):

1. у разі включення вартості придбання таких матеріалів до складу вартості продажу готової продукції (товарів/послуг) ПЗ з ПДВ за п. 188.1 ПКУ не нараховуються. На жаль, що таке у фіскальному розумінні «вартість продажу», контролери не роз’яснюють. Зазвичай рекламні витрати відносяться до витрат на збут та відповідно до політики ціноутворення покриваються через торгову націнку на товари (роботи, послуги). Можливо, саме це мали на увазі податківці. Наприклад, в ІПК ДФСУ від 23.05.2019 р. № 2343/6/99-99-15-03-02-15/ІПК контролери конкретизували, що розуміють під включенням до продажної вартості товару. Підтвердженням цього може бути, наприклад, калькуляція вартості товарів/готової продукції/послуг або інший визначений обліковою політикою платника податку документ, який встановлює ціни продажу придбаних, ввезених чи самостійно виготовлених товарів та враховує в складі таких цін вартість безоплатно розданих/наданих з рекламною метою товарів/послуг;
2. якщо ж підтвердження того, що рекламні витрати покриваються у вартості продукції (товарів/послуг), у суб’єкта господарювання відсутнє, то фіскали наполягають на нарахуванні ПДВ у загальному порядку, тобто з «мінбази» за п. 188.1 ПКУ.

ВАЖЛИВО! ПЗ з ПДВ за п. 198.5 ПКУ не нараховуються в будь-якому разі. Розповсюдження рекламних матеріалів є господарською діяльністю та направлене на отримання доходу в майбутньому.

І тут саме час згадати про судову практику. Верховний Суд вже не раз захистив права платників ПДВ без усіляких калькуляцій. Аргументація суду така (див. постанови Касаційного адміністративного Верховного Суду від 15.10.2019 р. у справі № 826/16831/142 та від 10.04.2020 р. у справі № 813/165/16).

!  Аргумент 1. Розповсюджена у рекламній продукції інформація про особу та товар має на меті проінформувати споживачів і сформувати у них інтерес щодо таких особи та товару. Матеріальні носії реклами є виключно засобами розповсюдження інформації про товар, який реалізує продавець, тому рекламна продукція не може бути використана споживачем інакше, ніж як джерело інформації (тобто в будь-яких операціях), а отже, в такому разі не є активом у розумінні Закону про бухоблік та товаром у визначенні ПКУ.
Як бачите, тут суд натякає і на відображення операцій в обліку. Раз не є активом, то й у запасах робити нічого. Хто б міг подумати, що наш суд — найсучасніший суд у світі .

!  Аргумент 2. Економічна мета від передачі рекламних матеріалів полягає у перспективі отримати дохід у майбутньому не від власне розповсюдження рекламної продукції як передачі відповідних матеріалів у власність іншим особам, а від популяризації імені суб’єкта господарювання, розповсюдження інформації про його товари з метою привернути увагу невизначеного кола осіб до його діяльності. Передача ж в рекламних цілях продукції у власність іншим особам є лише формою розповсюдження реклами, що, однак, не наділяє таку передачу ознаками реалізації.

У підсумку суд доходить висновку, що роздачі рекламних матеріалів не є операціями з безоплатного надання товарів, про які йдеться у п.п. 14.1.13 ПКУ, та не є операціями з продажу (реалізації) товарів відповідно до п.п. 14.1.202 ПКУ, а отже, підстави визначати їх об’єктом оподаткування ПДВ відсутні.

Який висновок? У платників ПДВ є всі шанси відбити рекламну роздачу від оподаткування ПДВ. Є і більш безпечний варіант: прикритися горою папірців та доводити, що роздачі покриваються торговою націнкою. Обирати вам.

Податок на прибуток У тих, хто не коригує фінрезультат, все буде відображатися за даними бухобліку, а от коригувальникам ПКУ підготував ще один сюрприз. Власне, «рекламне» коригування в ПКУ відсутнє, проте якщо відштовхуватися від подарункової суті рекламної роздачі, як роблять податківці в ІПК щодо ПДВ, то і в прибутковому розділі ПКУ знайдеться, що почитати.

Відповідно до п.п. 140.5.10 ПКУ слід зробити збільшувальне коригування на суму перерахованої безповоротної фінансової допомоги (безоплатно наданих товарів, робіт, послуг) особам, що не є платниками податку на прибуток або сплачують податок на прибуток за нульовою ставкою. Проте із цього правила є винятки. Коригування робити не потрібно, якщо «подарунки» надаються:

• фізособам, які є платниками ПДФО. Тобто рекламні роздачі «на вулиці» звичайним «фізикам» пройдуть повз коригування фінрезультату;
• неприбутковим організаціям, внесеним до Реєстру неприбуткових установ та організацій. Для них є своє коригування в п.п. 140.5.9 ПКУ.

Єдиний податок Рекламні роздачі — це витрати єдинника, тож тут все чисто. На оподаткування ЄП такі операції не вплинуть.

ПДФО та ВЗ Це питання актуальне в разі роздач «фізикам». Одразу зазначимо, що в разі обрання варіанта «рекламна роздача ≠ реалізація/передача товару» про дохід у «фізиків» взагалі не йдеться. Жодного блага фізична особа не отримує.

Інша річ, коли ви погоджуєтеся на визнання операції передачею товару. Щодо цього маємо цілком адекватну консультацію в категорії 103.23 ЗІР. Тут можливі два варіанти:

1. якщо під час проведення рекламної акції здійснюється розповсюдження рекламного товару, а споживачами реклами є невизначене коло фізосіб, то вартість такого товару не розглядається як дохід фізичних осіб — споживачів таких рекламних заходів та, відповідно, не є об’єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб. Усе через те, що такий дохід неможливо персоніфікувати;
2. якщо ж рекламний товар отримує конкретна особа, то такий дарунок є додатковим благом. Зауважимо: відповідно до п.п. 165.1.39 ПКУ вартість дарунків оподатковується в частині, що перевищує 25 % однієї МЗП (у розрахунку на місяць), встановленої на 1 січня звітного податкового року.

Отже, є рекламні матеріали товаром чи ні, вирішувати вам. Аргументів ви отримали достатньо. Але якщо рішення прийнято, застосовувати його слід щодо усіх податкових аспектів.

Анна Хомюк, головний редактор